Δημήτρης Γαρνέλης

Λογιστής – Φοροτεχνικός

Aρκετές διαφοροποιήσεις και μεγάλο μπέρδεμα έχει υπάρξει τα τελευταία χρόνια σε ότι αφορά το ασφαλιστικό αλλά και το φορολογικό πλαίσιο που εφαρμόζεται για τη μεγάλη κατηγορία των ευκαιριακά απασχολουμένων.

Ο νομοθέτης, σε διευκρίνιση όλων των αποριών που υπήρχαν μέχρι σήμερα αλλά και των αδιευκρίνιστων ή πλημμελώς διευκρινισθέντων διατάξεων, επανήλθε με τον Ν 4826/2021 και ειδικότερα με το άρθρο 75 του εν λόγω νόμου.

Ειδικότερα το άρθρο αυτό αντικατέστησε το άρθρο 55 του Ν 4509/2017 , περί της καταβολής ασφαλιστικών εισφορών στον ΕΦΚΑ των αμειβομένων με παραστατικά παροχής υπηρεσιών.

Για τα πρόσωπα που αμείβονται με παραστατικά παρεχόμενων υπηρεσιών, καταβάλλονται ασφαλιστικές εισφορές υπέρ του Ηλεκτρονικού Εθνικού Φορέα Κοινωνικής Ασφάλισης, για κύρια σύνταξη και υγειονομική περίθαλψη. Η εισφορά υπολογίζεται επί της καθαρής αξίας του παραστατικού και διαμορφώνεται σε 13,33% υπέρ κύριας ασφάλισης και σε 6,95% υπέρ υγειονομικής περίθαλψης, εκ της οποίας 6,45% για παροχές σε είδος και 0,50% για παροχές σε χρήμα (συνολικό ποσοστό ασφαλιστικής εισφοράς 20,28%).

Η παρακρατούμενη εισφορά υπέρ κύριας ασφάλισης δεν μπορεί να υπερβαίνει το ποσό της πρώτης ασφαλιστικής κατηγορίας της παρ. 1 του άρθρου 39 του Ν 4387/2016 , δηλαδή τα 155 ευρώ, ανά παραστατικό παροχής υπηρεσιών, ενώ η παρακρατούμενη εισφορά υπέρ υγειονομικής περίθαλψης δεν μπορεί να υπερβαίνει το ποσό της αντίστοιχης πρώτης ασφαλιστικής κατηγορίας της παρ. 2 του άρθρου 41 του Ν 4387/2016 , δηλαδή το ποσό των 55 ευρώ, ανά παραστατικό παροχής υπηρεσιών.
Οι παραπάνω αναφερόμενες εισφορές βαρύνουν τον ασφαλισμένο στο σύνολό τους. Υπόχρεος όμως παρακράτησης και απόδοσης είναι ο εκδότης του παραστατικού. Οι εισφορές δηλώνονται στον e-Ε.Φ.Κ.Α. μέσω Αναλυτικής Περιοδικής Δήλωσης μέχρι την τελευταία εργάσιμη ημέρα του επόμενου της έκδοσης του παραστατικού μήνα, και καταβάλλονται μέχρι την τελευταία εργάσιμη ημέρα του επόμενου της δήλωσης μήνα. Σε περιπτώσεις εκπρόθεσμης υποβολής ή καταβολής, επιβάλλονται σε βάρος του εκδότη του παραστατικού παροχής υπηρεσιών οι προβλεπόμενες από τη νομοθεσία επιβαρύνσεις.
Σχετικά με το χρόνο ασφάλισης, προκύπτει ως το πηλίκο της συνολικά καταβαλλόμενης εισφοράς για κύρια ασφάλιση, δια της πρώτης ασφαλιστικής κατηγορίας της παρ. 1 του άρθρου 39 του Ν 4387/2016 . Ο χρόνος ασφάλισης που προκύπτει, δεν μπορεί να ξεπερνά τον έναν (1) πλήρη μήνα ανά παραστατικό, με ημερομηνία έναρξης, της ως άνω ασφάλισης, την πρώτη του μήνα που εκδίδεται το παραστατικό παροχής υπηρεσιών.

Ως συντάξιμες αποδοχές για τον υπολογισμό του ανταποδοτικού μέρους της σύνταξης ορίζεται το ποσό της ασφαλιστικής εισφοράς που έχει καταβληθεί διά του συντελεστή 0,20. Ο συγκεκριμένος χρόνος ασφάλισης λογίζεται ως χρόνος ασφάλισης μη μισθωτών (πρώην Οργανισμού Ασφάλισης Ελεύθερων Επαγγελματιών, Ο.Α.Ε.Ε.) και αξιοποιείται βάσει των διατάξεων του πρώην Οργανισμού Ασφάλισης Ελεύθερων Επαγγελματιών (Ο.Α.Ε.Ε.). Προς τον σκοπό αυτόν, μικρότερα του μήνα διαστήματα ασφάλισης (ημέρες ασφάλισης) εκλαμβάνονται ως υποδιαιρέσεις του πλήρους μήνα.

Σε περίπτωση παράλληλης ασφάλισης για υγειονομική περίθαλψη σε μη εντασσόμενο στον e-Ε.Φ.Κ.Α. φορέα, τομέα, κλάδο ή λογαριασμό, με βάση την οποία έχει δοθεί εξαίρεση από την καταβολή εισφορών υπέρ e-Ε.Φ.Κ.Α., σύμφωνα με την παρ. 5 του άρθρου 36 του Ν 4387/2016 , καταβάλλεται εισφορά υγείας στον φορέα που έχει επιλεγεί με βάση τις διατάξεις του. Από την υποχρέωση ασφάλισης και καταβολής εισφορών εξαιρούνται τα πρόσωπα, υπέρ των οποίων εκδίδεται παραστατικό παροχής υπηρεσιών για τα κάτωθι:

α) Έσοδα από πνευματικά ή συγγενικά δικαιώματα επί έργων.

β) Έσοδα από παραχώρηση δικαιώματος εκμετάλλευσης διπλώματος ευρεσιτεχνίας.

γ) Αμοιβές από συμπτωματική πώληση προσωπικών περιουσιακών στοιχείων που δεν συνιστούν εμπορική δραστηριότητα.

Ο νομοθέτης σχετικά με την έναρξη ισχύος προβλέπει τα εξής:

Για το διάστημα από 1.2.2019 έως 31.12.2019 διενεργείται εκκαθάριση των εισφορών που έχουν καταβληθεί από παραστατικά παροχής υπηρεσίας, κατόπιν διαίρεσης του συνολικού ετήσιου ποσού των εισφορών που έχει καταβληθεί για κύρια σύνταξη δια του ποσού της πρώτης ασφαλιστικής κατηγορίας της, όπως αυτή αναφέρεται στην παρ. 1 του άρθρου 39 του Ν 4387/2016 . Ο χρόνος ασφάλισης, που προκύπτει από την εκκαθάριση, δεν μπορεί να ξεπερνά τους έντεκα (11) πλήρεις μήνες ασφάλισης. Οι καταβληθείσες εισφορές για κύρια ασφάλιση επιμερίζονται ισομερώς στους μήνες ασφάλισης που δημιουργούνται. Δεν εφαρμόζονται οι διατάξεις περί παράλληλης απασχόλησης, παρά μόνον ως προς το κατώτατο όριο εισφορών, όπως ίσχυε την 31.12.2019.

Οι ρυθμίσεις του παρόντος ισχύουν για παραστατικά παροχής υπηρεσιών που εκδίδονται από 1.1.2020. Ειδικά για παραστατικά που εκδίδονται βάσει γραπτών συμβάσεων που είχαν καταρτιστεί πριν από την 1.2.2019, το παρόν άρθρο έχει εφαρμογή από 1.9.2021. Οι παραπάνω εξαιρέσεις που ορίζονται στην παρ. 7 του αναφερόμενου άρθρου, ισχύουν για παραστατικά που εκδίδονται από την δημοσίευση του παρόντος (ΦΕΚ A΄ 160/7.9.2021).

Η διαδικασία απόδοσης των ασφαλιστικών εισφορών, ο τρόπος υπολογισμού του χρόνου ασφάλισης για τα ανωτέρω πρόσωπα, η κατανομή του υπολογιζόμενου χρόνου, η διαδικασία των εξαιρέσεων, καθώς και τα κριτήρια και η διαδικασία ελέγχου ορθής υπαγωγής και κάθε άλλη λεπτομέρεια, καθορίζονται με απόφαση του υπουργού εργασίας και κοινωνικών υποθέσεων.

Σε ότι αφορά το λογιστικό πλαίσιο, ο Ν 4308/2014 στο άρθρο 39 είναι απόλυτα σαφής σχετικά με το ποιες είναι οι ενδεικτικές περιπτώσεις που εμπίπτουν στην περίπτωση των περιστασιακά απασχολουμένων. Η περιστασιακή και παρεπόμενη δραστηριότητα οφείλει φυσικά να αποδεικνύεται από τα πραγματικά περιστατικά. Ως πραγματικά περιστατικά θεωρούνται η συνέχεια ή μη της άσκησης της δραστηριότητας αυτής, η ύπαρξη ιδιαίτερης επαγγελματικής εγκατάστασης, η ύπαρξη ιδιαίτερου εξοπλισμού για την παροχή των υπηρεσιών και γενικότερα το εάν η παροχή των υπηρεσιών αυτών ή των αγαθών, έχει τα χαρακτηριστικά της οργανωμένης επιχείρησης.

Ειδικότερα εμπίπτουν:

α. Τα φυσικά πρόσωπα, τα οποία, ευκαιριακά και ως παρεπόμενη απασχόληση, πωλούν προϊόντα ή παρέχουν υπηρεσίες, εφόσον οι συναλλαγές αυτές στο σύνολό τους δεν υπερβαίνουν το ποσό των 10.000 ευρώ ετησίως.

β. Δημόσιοι ή ιδιωτικοί υπάλληλοι ή συνταξιούχοι που είναι συγγραφείς ή εισηγητές εκπαιδευτικών προγραμμάτων και σεμιναρίων, εφόσον δεν ασκούν άλλη επιχειρηματική δραστηριότητα.

γ. Οι διερμηνείς ή μεταφραστές.

Οι οντότητες οι οποίες συναλλάσσονται με αυτά τα πρόσωπα είναι υπόχρεες να εκδίδουν σχετικό παραστατικό σύμφωνα με την παρ. 10 του άρθρου 8 του Ν 4308/2014 .

Η διαχείριση των εν λόγω συναλλαγών από φορολογικής σκοπιάς έχει προκαλέσει και προκαλεί ακόμη σύγχυση. Στο άρθρο 21 παρ. 3 του Ν 4172/2013 ορίζεται ότι, «ως επιχειρηματική συναλλαγή θεωρείται κάθε μεμονωμένη πράξη με την οποία πραγματοποιείται συναλλαγή ή και η συστηματική διενέργεια πράξεων στην οικονομική αγορά με σκοπό την επίτευξη κέρδους. Κάθε τρεις ομοειδείς συναλλαγές που λαμβάνουν χώρα εντός ενός εξαμήνου θεωρούνται συστηματική διενέργεια πράξεων».

Με την ερμηνεία – εφαρμογή του παραπάνω άρθρου σε συνδυασμό με τα οριζόμενα στο άρθρο 15 παρ. 1, εύκολα, ένας περιστασιακά απασχολούμενος μπορεί να βρεθεί να φορολογείται για εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα. Ειδικότερα το άρθρο 15 παρ. 1 ορίζει ότι:

«Όταν το πραγματικό εισόδημα των φορολογουμένων δεν υπερβαίνει το ποσό των έξι χιλιάδων (6.000) ευρώ και το τεκμαρτό τους εισόδημα δεν υπερβαίνει το ποσό των εννιάμιση χιλιάδων (9.500) ευρώ και εφόσον δεν ασκείται επιχειρηματική δραστηριότητα για την οποία απαιτείται η υποβολή δήλωσης έναρξης εργασιών ή ατομική αγροτική δραστηριότητα, το εισόδημα αυτό, εξαιρουμένου του εισοδήματος από κεφάλαιο και από υπεραξία μεταβίβασης κεφαλαίου, και η προστιθέμενη διαφορά τεκμηρίων, φορολογούνται σύμφωνα με την παρούσα παράγραφο και την παρ. 1 του άρθρου 16.

Εάν το πραγματικό εισόδημα υπερβαίνει το ποσό των έξι χιλιάδων (6.000) ευρώ, το υπερβάλλον ποσό φορολογείται σύμφωνα με την παρ. 1 του άρθρου 29».

Με την εφαρμογή των παραπάνω προκύπτει ότι, ένας ευκαιριακά απασχολούμενος ο οποίος έχει έσοδα με αποδείξεις δαπανών ή τίτλους κτήσης μέχρι 6.000 ευρώ και τα τεκμήριά του είναι μικρότερα των 9.500 χιλιάδων ευρώ, φορολογείται ως έχων εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες με την κλίμακα των μισθωτών. Είναι επί της ουσίας αφορολόγητος. Για το ποσό από 6.001 ευρώ μέχρι 10.000 ευρώ το εισόδημα φορολογείται ως εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, όταν το σχηματιζόμενο με τεκμήρια εισόδημα υπερβαίνει τις 9.500 ευρώ.

Επιπροσθέτως, αξίζει να αναφερθεί ότι, έχουν υπάρξει θέματα, παρανοήσεις μα και κακές εφαρμογές των διατάξεων με τα όσα ορίζονται στο άρθρο 21, σχετικά με τις τρεις ομοειδείς συναλλαγές που λαμβάνουν χώρα εντός ενός εξαμήνου. Ότι θεωρούνται δηλαδή συστηματική διενέργεια πράξεων. Με αυτήν τη διάταξη, παραμένει ανοιχτή μια ακόμη σύγχυση, που αφορά τους ευκαιριακά απασχολούμενους, σχετικά με το εάν μπορούν να εργάζονται όλο το έτος και σε τι χρονικά διαστήματα. Ωστόσο οι διατάξεις του άρθρου 15, όπως παρατέθηκαν παραπάνω, θεωρούμε ότι καταδεικνύουν την δυνατότητα εργασίας των ευκαιριακά απασχολουμένων όλο το έτος, με μοναδική προϋπόθεση τα έσοδά τους να μην υπερβούν τις 10.000,00 ευρώ.

Όπως εύκολα γίνεται αντιληπτό από τα παραπάνω, όλες οι επαγγελματικές ομάδες που έχουν να αντιμετωπίσουν μια τέτοια περίπτωση, ουσιαστικά καλούνται να λύσουν το γρίφο …! Ο οποίος γρίφος ανανεώνει την πολυπλοκότητα και τη δυσκολία του σε τακτά χρονικά διαστήματα.

Σε κάθε περίπτωση, ταπεινή άποψη του συντάκτη είναι ότι αυτό το σημείο του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος, όπως και αρκετά ακόμη, χρήζουν βελτίωσης και απλούστευσης. Βελτίωσης ουσιαστικής που θα βοηθήσει τους φορολογουμένους να νοιώσουν κατά κάποιο τρόπο το αίσθημα της δικαιοσύνης. Διαφορετικά το ήδη προβληματικό και αναποτελεσματικό φορολογικό σύστημα της Ελλάδας θα αποτελεί εμπόδιο για την επιχειρηματικότητα και θα αποτυγχάνει μονίμως να αντιμετωπίζει τις οικονομικές ανισότητες λόγω της υπέρμετρης πολυπλοκότητάς του. Η μεταρρύθμισή του λοιπόν, και η απλούστευσή του είναι περισσότερο αναγκαία από ποτέ ειδικά τώρα που μέσα από χίλιες δυσκολίες η οικονομία της χώρας προσπαθεί να ανακάμψει.